1. Hintergrund

Möchte das Finanzamt eine Außenprüfung (häufig auch als Betriebsprüfung bezeichnet) durchführen, erlässt es unter den Voraussetzungen der §§ 193 ff. AO eine Prüfungsanordnung. Die Prüfung ist vom Steuerpflichtigen grundsätzlich zu dulden.

Ergänzend zu den allgemeinen Mitwirkungs-, Auskunfts- und Vorlagepflichten im Besteuerungsverfahren (§§ 90 ff. AO) treten im Rahmen der Außenprüfung besondere Pflichten hinzu (§ 200 AO).

Hierzu gehören u.a. die Gestellung geeigneter Räumlichkeiten bei einer Prüfung im Betrieb selbst, die Übermittlung von Buchführungsdaten und auf Verlangen die Einräumung des Datenzugriffs auf das Buchführungssystem.

Der Gesetzgeber hat die Außenprüfung durch zum 1. Januar 2025 in Kraft tretende Neuregelungen innerhalb der AO teilweise reformiert.

2. Wichtigste Änderungen in der AO

Zeitnahe Prüfungsanordnung
Damit Außenprüfungen zeitnaher erfolgen, normiert § 197 Abs. 5 AO, dass die Prüfungsanordnung künftig bis zum Ablauf des Kalenderjahres erlassen werden soll, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem der Steuerbescheid erstmals wirksam geworden ist (§ 197 Abs. 5 S. 1 AO). Erstreckt sich die Prüfung auf mehrere Zeiträume, so ist auf das Wirksamwerden des letzten Steuerbescheids abzustellen (§ 197 Abs. 5 S. 3 AO).

Beispiel: Die Umsatzsteuererklärung für das Jahr 2025 wurde fristgerecht im Februar 2027 übermittelt und das Finanzamt stimmt der Erklärung im März 2027 zu. Eine Prüfungsanordnung isoliert nur für das Jahr 2025 sollte demnach spätestens bis zum 31. Dezember 2028 ergehen.

Erlässt das Finanzamt die Prüfungsanordnung zu einem späteren Zeitpunkt, so bedarf dies einer besonderen Begründung.

Zeitliche Begrenzung der Ablaufhemmung
Um den Abschluss der Außenprüfung zu beschleunigen und für schnellere Rechtssicherheit für den Steuerpflichtigen zu sorgen, wird die sog. Ablaufhemmung in § 171 Abs. 4 AO im Zusammenhang mit Außenprüfungen, wonach Änderungsbescheide auch noch nach Ablauf der regulären Festsetzungsfrist erlassen werden können, zeitlich begrenzt.

Gemäß § 171 Abs. 4 S. 3 AO endet die Ablaufhemmung spätestens fünf Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Prüfungsanordnung bekanntgegeben worden ist.

Beispiel: Eine Prüfungsanordnung für die Jahre 2025 bis 2027 wurde im März 2029 erlassen, nachdem zuvor im Februar 2029 die Umsatzsteuerjahreserklärung für 2027 abgegeben und dieser vom Finanzamt im selben Monat zugestimmt worden ist. Die Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 4 AO ist mit Ablauf des 31. Dezember 2034 grundsätzlich verstrichen und mithin Festsetzungsverjährung eingetreten.

Wird die Prüfungsanordnung aus vom Finanzamt zu vertretenden Gründen zu einem späteren Zeitpunkt erlassen, so beginnt die Ablaufhemmung bereits mit Ablauf des Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem der Steuerbescheid wirksam geworden ist.

Beispiel: Die Prüfungsanordnung für die Jahre 2025 bis 2027 (Erklärungsabgabe und Zustimmung des Finanzamts für das Jahr 2027 jeweils im Februar 2029) wurde nicht bis spätestens 31.12.2030, sondern erst in 2032 erlassen. Dies war auch vom Finanzamt zu vertreten. Die Ablaufhemmung beginnt deshalb bereits mit Ablauf des 31. Dezember 2030 und dauert bis zum Ablauf des 31. Dezember 2035 an. Dem Finanzamt bleibt in der Folge eine kürzere Prüfungsdauer, um rechtzeitig vor Verstreichen der Ablaufhemmung und Eintritt der Festsetzungsverjährung ggf. noch Änderungsbescheide zu erlassen.

Qualifiziertes Mitwirkungsverlangen
Nach Ablauf von sechs Monaten nach Bekanntgabe der Prüfungsanordnung kann der Steuerpflichtige schriftlich oder elektronisch zur Mitwirkung nach § 200 Abs. 1 AO aufgefordert werden, wenn bisher keine Mitwirkung erfolgte (sog. qualifiziertes Mitwirkungsverlangen nach § 200a Abs. 1 AO).

Dieses qualifizierte Mitwirkungsverlangen ist grundsätzlich binnen eines Monats zu erfüllen, da andernfalls ohne Entschuldbarkeitsgründe ein Mitwirkungsverzögerungsgeld von 75 Euro pro Tag (für maximal 150 Tage = maximal 11.250 Euro) festzusetzen ist (§ 200a Abs. 1 S. 4, Abs. 2 AO).

Bei mehreren Mitwirkungsverlangen (z. B. betreffend unterschiedlicher Sachverhalte) gilt dies pro Mitwirkungsverlangen.

Berichtigungspflichten nach Außenprüfungen
Erkennt ein Steuerpflichtiger vor Ablauf der Festsetzungsfrist, dass Erklärungen von ihm unrichtig oder unvollständig sind, so trifft ihn eine Anzeige- und Berichtigungspflicht nach § 153 Abs. 1 Nr. 1 AO.

Diese Anzeige- und Berichtigungspflicht wird durch § 153 Abs. 4 AO künftig ausgedehnt. Auch Prüfungsfeststellungen einer Außenprüfung, die unanfechtbar in einem Änderungsbescheid berücksichtigt worden sind, lösen eine Berichtigungspflicht aus, wenn die zugrunde liegenden Sachverhalte auch in anderen Erklärungen und Bescheiden zu steuerlichen Änderungen führen.

Beispiel: Im Rahmen der Betriebsprüfung wurde festgestellt, dass der Vorsteuerabzug unzutreffend ist, weil ein fehlerhafter Vorsteueraufteilungsschlüssel angewandt worden ist. Der in BP-Folgejahren nach denselben Kriterien geltende gemachte Vorsteuerabzug ist umgehend durch das Unternehmen zu korrigieren.

Zeitlicher Anwendungsbereich
Die vorgestellten Regelungen finden grundsätzlich auf Steuern Anwendung, die nach dem 31. Dezember 2024 entstehen. Allerdings findet § 200a AO bereits auf frühere Besteuerungszeiträume Anwendung, wenn die Prüfungsanordnung nach dem 31. Dezember 2024 bekanntgegeben wird.

3. Bewertung und Ausblick

Der Einsatz des Gesetzgebers für einen zeitnahen Beginn einer Außenprüfung und die zeitliche Begrenzung der Ablaufhemmung werden ausdrücklich begrüßt, um Prüfungen zu beschleunigen.

Abzuwarten bleibt, inwieweit das qualifizierte Mitwirkungsverlangen und damit potentiell verbundene Verzögerungsgelder Einzug in die Prüfungspraxis der Finanzämter findet.

Fraglich ist natürlich, ob faktische Prüfungsbeschleunigungen zu häufigeren Auseinandersetzungen im Rechtsbehelfswege führen.

Hinsichtlich der ausgeweiteten Anzeige- und Berichtigungspflichten gilt es nach Außenprüfungen besondere Sorgfalt walten zu lassen, um sich nicht dem Vorwurf der Steuerhinterziehung oder leichtfertigen Steuerverkürzung (§§ 370, 378 AO) durch Unterlassen der Berichtigung auszusetzen.

Auch hier gilt wieder: Ein gutes Tax Compliance Management System (TCMS) zur Umsetzung der Prüfungsfeststellungen kann äußerst hilfreich sein.

*****

Wir beraten Sie in diesen und anderen umsatzsteuerlichen Themen selbstverständlich gerne und halten Sie weiterhin auf dem Laufenden.

Ihr Team der

umsatz | steuer | beratung

Norderstedt, September 2024

Dieser Beitrag ersetzt keine steuerliche Beratung und soll nur allgemein über steuerliche Themen informieren. Wir übernehmen daher keine Gewähr und somit keine Haftung für die Vollständigkeit und Aktualität sowie Richtigkeit der Inhalte.